상속세 납세의무자는 상속으로 인하여 재산을 취득한 상속인과 유증 또는 사인증여에 따라 재산을 취득한 수유자가 된다. 납세의무자에는 자연인 뿐만아니라 법인도 포함되는 것이나 상속재산을 취득한 영리법인은 법인세를 부담하기 때문에 영리법인이 부담할 상속세는 면제하고 있다.

1. 상속인 및 수유자(상증법 3-①)

피상속인의 모든 재산적 권리와 의무를 승계하는 상속인이 일반적으로 상속세 납세의무자가 되며, 각 납세의무자는 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산의 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 즉, 공동상속인간에 협의분할이 없거나 유증등이 없는 경우에는 민법상 상속분에 따라 상속세 납부의무를 지게 되며, 공동상속인간에 상속재산을 협의분할하는 경우에는 그 협의분할비율에 따라 상속세 납부의무를 지게 된다.

2. 상속을 포기한 상속인(상증법 3-①)

상속세는 상속재산중 각자가 받거나 받을 재산의 비율에 따라 납부할 의무를 지게 되므로 민법 제1019조 제1항의 규정에 따라 상속개시 있음을 안 날로부터 3월 이내에 가정법원에 상속포기를 신고하여 상속재산을 받지 아니한 상속인은 상속세 납부의무가 없다고 할 것이다. 그러나 상속포기를 한 상속인중에서 상속개시 전에 피상속인으로부터 재산을 증여받아 그 증여재산이 상속세 과세가액에 합산된 경우에 그 상속인에게 상속세 납부의무가 있느냐에 대한 논란이 생길 수 있었던 바, 과세관청에서는 증여받은 재산가액의 범위내에서 상속세 납세의무가 있다고 유권해석하여 왔으나 대법원은 그와 반대되는 판결을 내렸다.

☞ 상속개시전에 재산을 증여받은 상속인이 상속을 포기하는 경우에도 그 증여재산은 상속세 과세가액에 가산함(대법원 판결 93누8092, 93. 9.28)
이에 따라 1998. 12. 28. 상속세및증여세법 제3조 제1항을 개정하여 상속을 포기하거나 상속결격된 상속인에게도 상속세(연대)납부의무가 있음을 명확히 규정함으로써 상속을 포기했더라도 상속개시전 10년내에 피상속인으로부터 재산을 증여받은 상속인은 상속세를 납부하여야 한다.

3. 후순위 상속인이 상속받은 경우

상속인 중 상속순위가 선순위인 단독상속인 또는 동순위의 공동상속인 전원이 민법 제1019조에 따라 상속을 포기함으로써 그 다음 순위에 있는 상속인이 재산을 상속받게 되는 경우에는 그 후순위 상속인이 받았거나 받을 상속재산의 비율에 따라 상속세를 납부할 의무를 지게 되며, 이때 증여세는 과세하지 아니한다. 이 경우 그 다음 순위 상속인이 피상속인의 1촌 외의 직계비속(손자, 외손자, 증손자등)인 경우에는 상속세및증여세법 제27조(세대를 건너뛴 상속에 대한 할증과세)의 규정에 의하여 계산한 상속세액을 가산하여 상속세를 과세한다.(상증통칙 3-0-1)

4. 태아

사람은 생존하는 동안이라야만 권리의무의 주체가 될 수 있으므로 어머니 뱃속에 있는 태아는 권리능력이 있을 수 없으나, 태아를 보호할 법적 필요성이 있으므로 실정법에서 보호의 규정을 두고 있으며 상속순위에 관하여 태아는 이미 출생한 것으로 보고 있다(민법 제988조, 민법 제1000조 제3항). 따라서 태아는 자연인이 아니면서도 상속에 있어서는 자연인과 같은 권리의무를 취득하므로 상속세의 납세의무를 가지게 된다. 또한 태아에게 상속이 된 경우에는 그 태아가 출생한 때에 상속으로 인한 피상속인의 납세의무가 승계된다(국기통칙 3-2-7-24)

5. 특별연고자

민법 제1057조의 2에서는 상속인 수색공고기간 내에 상속권을 주장하는 자가 없는 때에는 가정법원은 피상속인과 생계를 같이하고 있던 자, 피상속인의 요양간호를 한 자, 기타 피상속인과 특별한 연고가 있던 자의 청구에 의하여 상속재산의 전부 또는 일부를 분여할 수 있다.

6. 영리법인(상증법 3-① 단서)

영리법인이 무상으로 받은 자산가액은 익금에 산입하여 법인세가 과세되기 때문에 상속세및증여세법 제3조 제1항 단서에서 "특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세액을 면제한다"고 규정하여 무상으로 취득한 상속재산에 대하여 법인세와 상속세가 이중으로 과세되는 것을 방지하고 있다.

7. 비영리법인(상증법 3-①)

비영리법인이란 민법 제32조 또는 기타 특별법 등에 의하여 설립된 법인으로 학술·종교·자선·기예·사교 기타 영리가 아닌 사업을 목적으로 설립된 법인을 말한다. 이러한 비영리법인이 유증에 의하여 재산을 취득하는 경우에는 상속세 납세의무를 가지게 된다. 다만, 비영리법인 중에서 상속세및증여세법 제16조에 규정된 공익법인이 일정한 요건을 충족하여 상속재산을 취득하는 경우에는 상속세를 과세하지 아니한다.

8. 추정상속인·유언집행자 또는 상속재산관리인(상증법 81)

상속인이 확정되지 아니하였거나 상속인이 상속재산에 대하여 처분의 권한이 없는 경우에는 특별한 규정이 없는 한 추정상속인·유언집행자 또는 상속재산관리인에 대하여 상속세를 부과하고 납세의무를 지울 수 있다(상증법 81-②)